Určovanie dane podľa pomôcok a trestný čin skrátenia dane

 

Práv­ne ve­ty:

I. Ur­če­nie da­ne pod­ľa po­mô­cok mô­že byť pod­kla­dom za­kla­da­jú­cim po­doz­re­nie zo spá­chania da­ňo­vé­ho tres­tné­ho či­nu (nap­rík­lad tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne), av­šak po­môc­ky ako tzv. od­had či pred­pok­lad správ­cu da­ne, ne­mô­žu byť sa­mé oso­be dô­ka­zom to­ho, že doš­lo k spá­chaniu tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne a v akom roz­sa­hu. Roz­sah vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, kto­rý bol zis­te­ný správ­com da­ne na pod­kla­de po­mô­cok nie je mož­né me­cha­nic­ky pre­be­rať do tres­tné­ho ko­na­nia a po­va­žo­vať ho nap­rík­lad za roz­sah skrá­te­nia da­ne pri tres­tnom či­ne skrá­te­nia da­ne. Or­gá­ny čin­né v tres­tnom ko­na­ní či sú­dy te­da ne­mô­žu pri po­su­dzo­va­ní vi­ny pá­cha­te­ľa po­doz­ri­vé­ho zo spá­chania tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne vy­chá­dzať len z pred­pok­la­dov, či od­ha­dov správ­cu da­ne, ale mu­sia vy­chá­dzať z do­ka­zo­va­nia vy­ko­na­né­ho v tres­tnom ko­na­ní, z kto­ré­ho nás­led­ne mô­žu vy­vo­dzo­vať nap­rík­lad vý­šku príj­mov a vý­dav­kov (nák­la­dov) da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v ur­či­tom zda­ňo­va­com ob­do­bí a tým aj vý­šku da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu.

 

II. Neexis­ten­cia úč­tov­níc­tva da­ňo­vé­ho sub­jek­tu však auto­ma­tic­ky nez­na­me­ná, že nie je mož­né vy­vo­diť tres­tnú zod­po­ved­nosť za spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne, t. j. že by ne­bo­lo mož­né v žiad­nom prí­pa­de zis­tiť do­ka­zo­va­ním v tres­tnom ko­na­ní zá­klad da­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a ur­čiť vý­šku je­ho da­ňo­vej po­vin­nos­ti.

 

III. Od­vo­la­cí súd sa ne­mô­že bez­výh­rad­ne sto­tož­niť s ná­zo­rom ob­ha­jo­by, že ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia nie je ale­bo ne­mô­že byť po­va­žo­va­né za spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. Da­ňo­vý sub­jekt má po­vin­nosť po­dať da­ňo­vé priz­na­nie (a to aj v prí­pa­de ak mu žiad­na da­ňo­vá po­vin­nosť nev­znik­la), pri­čom ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia nie je mož­né po­va­žo­vať za spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne len vte­dy, ak da­ňo­vé­mu sub­jek­tu nev­znik­la žiad­na da­ňo­vá po­vin­nosť (nap­rík­lad da­ňo­vý sub­jekt má nu­lo­vý ale­bo zá­por­ný hos­po­dár­sky vý­sle­dok, res­pek­tí­ve v prís­luš­nom zda­ňo­va­com ob­do­bí vô­bec ne­vy­ko­ná­val pod­ni­ka­teľ­skú čin­nosť). Len ne­čin­nosť da­ňo­vé­ho sub­jek­tu nie je pre­to mož­né me­cha­nic­ky sto­tož­ňo­vať so skrá­te­ním da­ne, pre­to­že da­ňo­vý sub­jekt ne­mu­sel mať žiad­nu vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť. Sa­mot­né ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia te­da eš­te ne­mu­sí byť tres­tným či­nom skrá­te­nia da­ne, ale na stra­ne dru­hej mô­že ísť (a v praxi sa tak čas­to de­je) o sú­časť za­ml­ča­nia reál­ne exis­tu­jú­cej da­ňo­vej po­vin­nos­ti a pá­cha­teľ ne­po­dal da­ňo­vé priz­na­nie (či po­dal len tzv. práz­dne da­ňo­vé priz­na­nie) prá­ve s cie­ľom (úmys­lom) aby za­ta­jil nap­rík­lad príj­my po­dlie­ha­jú­ce da­ňo­vej po­vin­nos­ti. K to­mu, aby ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia moh­lo byť po­va­žo­va­né za trest­ný čin skrá­te­nia da­ne mu­sí pre­to pris­tú­piť eš­te ďal­šia okol­nosť po­zos­tá­va­jú­ca z to­ho, že prá­ve ne­po­da­ním da­ňo­vé­ho priz­na­nia sa pá­cha­teľ sna­ží za­ta­jiť vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť.

 

sp. zn. 4To/147/2014

 

                                                     U Z N E S E N I E

 

Kraj­ský súd v Bra­tis­la­ve v se­ná­te zlo­že­nom z pred­se­du JUDr. Ka­ro­la Ko­vá­ča a sud­cov JUDr. Ti­bo­ra Ku­bí­ka a JUDr. Pet­ra Šam­ka, v tres­tnej ve­ci pro­ti ob­ža­lo­va­né­ho M D, stí­ha­né­ho pre trest­ný čin skrá­te­nia da­ne a pois­tné­ho pod­ľa § 148 ods. 1, ods. 3 Tr. zák. účin­né­ho do 31.12.2005, o od­vo­la­ní ok­res­né­ho pro­ku­rá­to­ra pro­ti roz­sud­ku Ok­res­né­ho sú­du Bra­tis­la­va I sp. zn. 1T/52/2010 zo dňa 07.05.2014, na ve­rej­nom za­sad­nu­tí ko­na­nom dňa 17.mar­ca 2015 tak­to

 

r o z h o d o l :

        

Pod­ľa § 319 Tr. por. sa od­vo­la­nie ok­res­né­ho pro­ku­rá­to­ra  z a m i e t a.

 

 

          O d ô v o d n e n i e

 

            Na­pad­nu­tým roz­sud­kom Ok­res­né­ho sú­du Bra­tis­la­va I sp. zn. 1T/52/2010 zo dňa 07.05.2014 bol ob­ža­lo­va­ný M D pod­ľa § 285 písm. a) Tr. por. os­lo­bo­de­ný spod ob­ža­lo­by pro­ku­rá­to­ra Ok­res­nej pro­ku­ra­tú­ry Bra­tis­la­va I sp. zn. 4Pv 158/2008 zo dňa 12.07.2010, pre sku­tok práv­ne kva­li­fi­ko­va­ný ako trest­ný čin skrá­te­nia da­ne a pois­tné­ho pod­ľa § 148 ods. 1, ods. 3 Tr. zák. účin­né­ho v ča­se spá­chania skut­ku, kto­ré­ho sa mal do­pus­tiť na tom skut­ko­vom zá­kla­de, že

 

            ako je­di­ný ko­na­teľ spol. X S s.r.o., kto­rej práv­nym nás­tup­com je spol. L s.r.o., po­dal v ne­zis­te­nom ča­se dňa 31.3.2005 v Pre­šo­ve na Le­voč­skej ul. č. 9 na Da­ňo­vom úra­de Pre­šov II nu­lo­vé da­ňo­vé priz­na­nie k da­ni z príj­mov práv­nic­kej oso­by za zda­ňo­va­cie ob­do­bie ro­ku 2004, kto­ré bo­lo z dô­vo­du mies­tnej prís­luš­nos­ti za­sla­né Da­ňo­vé­mu úra­du Bra­tis­la­va I, na Rad­lin­ské­ho ul. č. 37 v Bra­tis­la­ve, pri­čom nás­led­nou da­ňo­vou kon­tro­lou v da­nej spo­loč­nos­ti vy­ko­na­nou Da­ňo­vým úra­dom Bra­tis­la­va I na zá­kla­de pro­to­ko­lu o ur­če­ní da­ne pod­ľa po­mô­cok č. ... z 10.09.2007 bo­lo zis­te­né, že v zda­ňo­va­com ob­do­bí ro­ku 2004 úmy­sel­ne za­ta­jil a nep­riz­nal príj­my spol. X S s.r.o., kto­rej práv­nym nás­tup­com je spol. L s.r.o. vo vý­ške 26.555,14€ (800.000,-Sk) za pos­kyt­nu­tie rek­lam­ných slu­žieb pre spol. E s.r.o. na zá­kla­de fak­tú­ry č... zo 6.9.2004, čím úmy­sel­ne zní­žil zá­klad da­ne z príj­mov práv­nic­kej oso­by za rok 2004 vo vý­ške 26.555,14 euro (800.000,-Sk), z kto­ré­ho bol po­vin­ný uh­ra­diť Da­ňo­vé­mu úra­du Bra­tis­la­va I daň vo vý­ške 5.045,48 euro (152.000,-Sk),

 

pre­to­že ne­bo­lo do­ká­za­né, že sa stal sku­tok, pre kto­rý je ob­ža­lo­va­ný stí­ha­ný.

 

Pro­ti to­mu­to roz­sud­ku po­dal v zá­kon­nej le­ho­te od­vo­la­nie ok­res­ný pro­ku­rá­tor v nep­ros­pech ob­ža­lo­va­né­ho, kto­ré od­ôvod­nil oso­bit­ným pí­som­ným po­da­ním tak, že z vy­ko­na­né­ho do­ka­zo­va­nia mož­no vy­vo­diť jed­noz­nač­ný zá­ver o tom, že spol. X S s.r.o., kto­rej práv­nym nás­tup­com je spo­loč­nosť L s.r.o., za­ta­ji­la v da­ňo­vom priz­na­ní za rok 2004 k da­ni z príj­mov práv­nic­kej oso­by svoj prí­jem vo vý­ške 26.555,14 euro (800.000,- Sk), keď­že po­da­la ne­vypl­ne­né da­ňo­vé priz­na­nie, kto­ré mož­no po­va­žo­vať za nu­lo­vé, čím zní­ži­la zá­klad da­ne z príj­mov práv­nic­kej oso­by za rok 2004 o uve­de­nú su­mu, z kto­ré­ho bo­la po­vin­ná uh­ra­diť daň z príj­mu práv­nic­kej oso­by vo vý­ške 5.045,48 euro (152.000,- Sk). Za ko­na­nie da­nej spo­loč­nos­ti zod­po­ve­dal jej ko­na­teľ, kto­rým je ob­ža­lo­va­ný. Tvr­de­nia ob­ža­lo­va­né­ho, že da­ňo­vé priz­na­nie ne­pod­pí­sal je ne­pod­stat­né vzhľa­dom k to­mu, že ako ko­na­teľ zod­po­ve­dal za ce­lú čin­nosť spo­loč­nos­ti a da­ňo­vé­mu úra­du ne­pos­ky­tol reál­ne žiad­nu sú­čin­nosť. Zá­ro­veň nie je prav­de­po­dob­né ani to, že by ko­na­teľ spo­loč­nos­ti od­ov­zdal kom­plet­né úč­tov­níc­tvo spo­loč­nos­ti oso­be, o kto­rej ne­má ani zá­klad­né ve­do­mos­ti a zve­ril by jej kom­plet­nú da­ňo­vú agen­du. Od­vo­la­tel po­va­žu­je vý­po­veď sved­ka JUDr. R K za ne­vie­ro­hod­nú a to naj­mä s pou­ka­zom k to­mu, že fak­tú­ra o pl­ne­ní spo­loč­nos­ti e s.r.o. sa naš­la pri da­ňo­vej kon­tro­le v úč­tov­níc­tve da­nej spo­loč­nos­ti v ro­ku 2007. Po­kiaľ ide o zna­lec­ký po­su­dok Ing. J P a je­ho vý­po­veď, tie­to po­va­žu­je za úče­lo­vé vzhľa­dom k to­mu, že zna­lec pri po­da­ní zna­lec­ké­ho po­sud­ku ne­vy­chá­dzal zo žiad­nych dok­la­dov, ale len pre­zen­to­val svo­je osob­né ni­čím ne­pod­lo­že­né dom­nien­ky a na hlav­nom po­jed­ná­va­ní sa vy­jad­ro­val pre­važ­ne k práv­nym otáz­kam. Ob­ža­lo­va­ný ko­na­jú­ci za da­ňo­vý sub­jekt si mu­sel byť ve­do­mý svo­jich po­vin­nos­tí, me­dzi kto­ré pat­rí aj pred­kla­da­nie prav­di­vých a úpl­ných da­ňo­vých priz­na­ní správ­co­vi da­ne ako aj pos­ky­to­va­nie sú­čin­nos­ti správ­co­vi da­ne. Z uve­de­ných sku­toč­nos­tí vy­plý­va, že stí­ha­ný sku­tok sa stal tak, ako je uve­de­né v ob­ža­lo­be, pri­čom zo za­do­vá­že­ných dô­ka­zov ne­vyp­lý­va, že by spo­loč­nosť ma­la ne­ja­ké vý­dav­ky. Navr­hol pre­to, aby od­vo­la­cí súd zru­šil na­pad­nu­tý roz­su­dok a vec vrá­til sú­du pr­vé­ho stup­ňa na ďal­šie ko­na­nie a roz­hod­nu­tie.

 

Kraj­ský súd v Bra­tis­la­ve vy­ko­nal vo ve­ci ve­rej­né za­sad­nu­tie, na kto­rom zá­stup­ca Kraj­skej pro­ku­ra­tú­ry v Bra­tis­la­ve navr­hol zru­šiť na­pad­nu­tý roz­su­dok sú­du pr­vé­ho stup­ňa a vec vrá­tiť opä­tov­ne ok­res­né­mu sú­du na no­vé ko­na­nie a roz­hod­nu­tie.

 

Ob­haj­ca ob­ža­lo­va­né­ho uvie­dol, že sa pridr­žia­va pí­som­né­ho vy­jad­re­nia k od­vo­la­niu pro­ku­rá­to­ra. Má za to, že v tom­to ko­na­ní ne­bol riad­ne preu­ká­za­ný roz­sah skrá­te­nia da­ne a pre­to po­va­žu­je pr­vos­tup­ňo­vý roz­su­dok za správ­ny a navr­hu­je od­vo­la­nie pro­ku­rá­to­ra za­miet­nuť ako ne­dô­vod­né.

 

Ob­ža­lo­va­ný M D uvie­dol, že je ná­zo­ru, že ne­bo­lo preu­ká­za­né, že mu vznik­la da­ňo­vá po­vin­nosť.

 

Kraj­ský súd v Bra­tis­la­ve pod­ľa § 317 ods. 1 Tr. por. pres­kú­mal zá­kon­nosť a od­ôvod­ne­nosť na­pad­nu­tých vý­ro­kov roz­sud­ku, pro­ti kto­rým od­vo­la­tel po­dal od­vo­la­nie, ako aj správ­nosť pos­tu­pu ko­na­nia, kto­ré im pred­chá­dza­lo a zis­til, že po­da­né od­vo­la­nie pro­ku­rá­to­ra nie je dô­vod­né.

 

            Pod­ľa § 319 Tr. por. od­vo­la­cí súd od­vo­la­nie za­miet­ne, ak zis­tí, že nie je dô­vod­né.

 

Od­vo­la­cí súd kon­šta­tu­je, že z vy­ko­na­né­ho do­ka­zo­va­nia ne­po­chyb­ne vy­plý­va a to ani ne­bo­lo me­dzi stra­na­mi spor­né, že spo­loč­nosť X S s.r.o. ako da­ňo­vý sub­jekt po­da­la prís­luš­né­mu správ­co­vi da­ne ne­dos­ta­toč­ne vy­pl­ne­né da­ňo­vé priz­na­nie k da­ni z príj­mov práv­nic­kej oso­by za zda­ňo­va­cie ob­do­bie ro­ku 2004. Vzhľa­dom k to­mu, že da­ňo­vý sub­jekt nep­red­lo­žil správ­co­vi da­ne úč­tov­níc­tvo, kto­ré bol po­vin­ný viesť v zmys­le zá­ko­na o úč­tov­níc­tve, pris­tú­pil správ­ca da­ne k ur­čo­va­niu da­ne pod­ľa po­mô­cok.

 

Pod­ľa § 48 ods. 1 Da­ňo­vé­ho po­riad­ku správ­ca da­ne zis­ťu­je zá­klad da­ne a ur­čí daň pod­ľa po­mô­cok v prí­pa­doch ak da­ňo­vý sub­jekt ne­po­dá da­ňo­vé priz­na­nie ani na vý­zvu správ­cu da­ne, neodstrá­ni ne­dos­tat­ky da­ňo­vé­ho priz­na­nia, ne­mož­no daň správ­ne zis­tiť v dôs­led­ku nespl­ne­nia zá­kon­nej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu ale­bo da­ňo­vý sub­jekt neu­mož­ní vy­ko­nať da­ňo­vú kon­tro­lu. V zmys­le § 48 ods. 3 Da­ňo­vé­ho po­riad­ku je pri ur­če­ní da­ne správ­ca da­ne op­ráv­ne­ný pou­žiť po­môc­ky, kto­ré má k dis­po­zí­cii ale­bo kto­ré si za­ob­sta­rá bez sú­či­nos­ti s da­ňo­vým sub­jek­tom. Po­môc­ka­mi mô­žu byť naj­mä lis­ti­ny, da­ňo­vé priz­na­nia, vý­pi­sy z ve­rej­ných zoz­na­mov, da­ňo­vé spi­sy iných da­ňo­vých sub­jek­tov, zna­lec­ké po­sud­ky, vý­po­ve­de, sprá­vy a vy­jad­re­nia iných správ­cov da­ne a po­dob­ne.

 

Ur­čo­va­nie da­ne pod­ľa po­mô­cok pri­chá­dza te­da do úva­hy naj­mä v prí­pa­doch, v kto­rých da­ňo­vý sub­jekt nap­rík­lad vô­bec ne­po­dá da­ňo­vé priz­na­nie, res­pek­tí­ve po­dá, av­šak je neúpl­né, či ne­vypl­ne­né (ale­bo ne­dos­ta­toč­ne vy­pl­ne­né) a nás­led­ne od­miet­ne spolu­pra­co­vať s prís­luš­ným správ­com da­ne, od­miet­ne dať správ­co­vi da­ne k dis­po­zí­cii úč­tov­níc­tvo a po­dob­ne. Ta­ká­to si­tuácia nas­ta­la aj pri da­ňo­vom sub­jek­te spo­loč­nos­ti X S s.r.o. a pre­to správ­ca da­ne v rám­ci vý­ko­nu da­ňo­vej kon­tro­ly zis­ťo­val da­ňo­vú po­vin­nosť da­ňo­vé­ho sub­jek­tu pod­ľa po­mô­cok a to naj­mä na pod­kla­de ban­ko­vých úč­tov da­ňo­vé­ho sub­jek­tu (pos­tup správ­cu da­ne pri ur­čo­va­ní da­ne pod­ľa po­mô­cok je pod­rob­ne po­pí­sa­ný v pro­to­ko­le o ur­če­ní da­ne pod­ľa po­mô­cok na č. l. 8 a nasl. vy­šet­ro­va­cie­ho spi­su).

 

K ur­čo­va­niu da­ne pod­ľa po­mô­cok je však ne­vyh­nut­né uviesť, že po­môc­ky v da­ňo­vom ko­na­ní pred­sta­vu­jú len nás­troj kva­li­fi­ko­va­né­ho od­ha­du eko­no­mic­kej si­tuácie da­ňo­vé­ho sub­jek­tu. Ich cie­ľom je s čo mož­no naj­vyš­šou mie­rou prav­de­po­dob­nos­ti sta­no­viť zá­klad da­ne a ur­čiť daň pri sub­jek­te, pri kto­rom nie je mož­né sta­no­viť daň inak. Po­môc­ky sú pre­to len viac či me­nej pres­ný od­had, kto­rý nie vždy ko­reš­pon­du­je s reál­nou si­tuáciou da­ňo­vé­ho sub­jek­tu. Pred­sta­vu­je pod­klad pre kva­li­fi­ko­va­ný od­had re­le­van­tných sku­toč­nos­tí na zá­kla­de in­for­má­cií, kto­ré má správ­ca da­ne o da­ňo­vom sub­jek­te.

 

Z uve­de­né­ho pre tres­tné ko­na­nie vy­plý­va, že ur­če­nie da­ne pod­ľa po­mô­cok mô­že byť pod­kla­dom za­kla­da­jú­cim po­doz­re­nie zo spá­chania da­ňo­vé­ho tres­tné­ho či­nu (nap­rík­lad tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne), av­šak po­môc­ky ako tzv. od­had či pred­pok­lad správ­cu da­ne, ne­mô­žu byť sa­mé oso­be dô­ka­zom to­ho, že doš­lo k spá­chaniu tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne a v akom roz­sa­hu. Tu tre­ba zdô­raz­niť, že roz­sah vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, kto­rý bol zis­te­ný správ­com da­ne na pod­kla­de po­mô­cok nie je mož­né me­cha­nic­ky pre­be­rať do tres­tné­ho ko­na­nia a po­va­žo­vať ho nap­rík­lad za roz­sah skrá­te­nia da­ne pri tres­tnom či­ne skrá­te­nia da­ne. Or­gá­ny čin­né v tres­tnom ko­na­ní či sú­dy te­da ne­mô­žu pri po­su­dzo­va­ní vi­ny pá­cha­te­ľa po­doz­ri­vé­ho zo spá­chania tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne vy­chá­dzať len z pred­pok­la­dov, či od­ha­dov správ­cu da­ne, ale mu­sia vy­chá­dzať z do­ka­zo­va­nia vy­ko­na­né­ho v tres­tnom ko­na­ní, z kto­ré­ho nás­led­ne mô­žu vy­vo­dzo­vať nap­rík­lad vý­šku príj­mov a vý­dav­kov (nák­la­dov) da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v ur­či­tom zda­ňo­va­com ob­do­bí a tým aj vý­šku da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu.

 

Or­gá­ny čin­né v tres­tnom ko­na­ní mu­sia pri­tom zis­ťo­vať a do­ka­zo­vať (zhod­ne ako správ­ca da­ne) aj re­le­van­tné okol­nos­ti, z kto­rých vy­plý­va­jú pre da­ňo­vý sub­jekt vý­ho­dy (nap­rík­lad re­le­van­tné vý­dav­ky pri da­ni z príj­mov) a tie pre­miet­nuť do zis­ťo­va­nia roz­sa­hu da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu. Pri da­ni z príj­mu (kto­ré­ho sa tý­ka aj po­su­dzo­va­ná tres­tná vec) vy­plý­va zá­klad da­ne, z kto­ré­ho sa nás­led­ne zis­ťu­je vý­ška da­ňo­vej po­vin­nos­ti z roz­die­lu me­dzi príj­ma­mi a vý­dav­ka­mi da­ňo­vé­ho sub­jek­tu za kon­krét­ne zda­ňo­va­cie ob­do­bie, pri­čom o trest­ný čin skrá­te­nia da­ne mô­že ísť len v tom prí­pa­de, ak je roz­diel me­dzi príj­ma­mi a vý­dav­ka­mi klad­ný. O trest­ný čin skrá­te­nia da­ne by pre­to ne­moh­lo ísť v prí­pa­de, ak by nap­rík­lad mal da­ňo­vý sub­jekt hos­po­dár­sky vý­sle­dok nu­la, res­pek­tí­ve by bol zá­por­ný (t. j. ak by bol da­ňo­vý sub­jekt v stra­te) a to ani v prí­pa­de, ak by riad­ne nepl­nil svo­ju po­vin­nosť a ne­po­dal da­ňo­vé priz­na­nie.

 

Od­vo­la­cí súd sa zá­sad­ne nes­to­tož­ňu­je s ná­zo­rom ob­ha­jo­by ako aj znal­ca z od­bo­ru eko­nó­mia a ma­naž­ment, kto­rý vy­pra­co­val zna­lec­ký po­su­dok na po­žia­da­nie ob­ha­jo­by, že neexis­ten­cia (ne­dos­tup­nosť) úč­tov­níc­tva da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a nás­led­ne ur­čo­va­nie da­ne pod­ľa po­mô­cok zna­me­ná ne­mož­nosť zis­tiť sku­toč­ný hos­po­dár­sky vý­sle­dok da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a tým aj je­ho vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť. Neexis­ten­cia úč­tov­níc­tva da­ňo­vé­ho sub­jek­tu tak­tiež auto­ma­tic­ky nez­na­me­ná, že nie je mož­né vy­vo­diť tres­tnú zod­po­ved­nosť za spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne, t. j. že by ne­bo­lo mož­né v žiad­nom prí­pa­de zis­tiť zá­klad da­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a ur­čiť vý­šku je­ho da­ňo­vej po­vin­nos­ti.

 

V praxi je to­tiž po­mer­ne bež­né, že nie je pred­lo­že­né úč­tov­níc­tvo kon­krét­ne­ho da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, av­šak spra­vid­la je mož­né zis­ťo­vať príj­my či vý­dav­ky da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v zda­ňo­va­com ob­do­bí aj na pod­kla­de iných dô­ka­zov. Nap­rík­lad príj­my ako aj vý­dav­ky da­ňo­vé­ho sub­jek­tu mož­no us­ta­ľo­vať v tres­tnom ko­na­ní pros­tred­níc­tvom úč­tov­ných dok­la­dov iných sub­jek­tov (nap­rík­lad od­be­ra­te­ľov či do­dá­va­te­ľov da­ňo­vé­ho sub­jek­tu), sve­dec­kých vý­po­ve­dí (nap­rík­lad za­mes­tna­cov da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, kto­rí reali­zo­va­li kon­krét­nu za­káz­ku, úč­tov­ní­kov, za­mes­tnan­cov od­be­ra­te­ľov da­ňo­vé­ho sub­jek­tu), či pros­tred­níc­tvom vý­pi­sov z ban­ko­vých úč­tov a po­dob­ne. Ta­kým­to spô­so­bom sa v tres­tnom ko­na­ní da­jú spra­vid­la zis­tiť re­le­van­tné príj­my ako aj re­le­van­tné vý­dav­ky da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a te­da ja zá­klad da­ne s vý­sled­nú da­ňo­vú po­vin­nosť.

 

V tom­to sme­re súd II. stup­ňa zdô­raz­ňu­je, že nie je pri­tom nut­né zis­ťo­vať, či brať do úva­hy všet­ky teo­re­tic­ké vý­dav­ky, kto­ré mo­hol da­ňo­vý sub­jekt vy­na­lo­žiť, ale len tie, kto­ré sú reál­ne zis­ti­teľ­né ale­bo kto­ré cel­kom zjav­ne vy­plý­va­jú z prís­luš­né­ho da­ňo­vé­ho zá­ko­na (zo zá­ko­na je nut­né pri­hliad­nuť nap­rík­lad na rôz­ne od­po­čí­ta­teľ­né po­lož­ky, zľa­vy na da­ni, na kto­rých up­lat­ne­nie mal da­ňo­vý sub­jekt ná­rok, ďa­lej nap­rík­lad ak má da­ňo­vý sub­jekt za­mes­tnan­cov, kto­rým vy­plá­ca mzdy a hra­dí od­vo­dy, tak aj na tie­to sku­toč­nos­ti je nut­né pri­hliad­nuť pri us­ta­ľo­va­ní zá­kla­du da­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu). Na vý­dav­ky, kto­ré bo­li do­ka­zo­va­ním zis­te­né, res­pek­tí­ve na vý­dav­ky, kto­ré bo­li zis­te­né pri vý­ko­ne da­ňo­vej kon­tro­ly, či kto­ré vy­plý­va­jú zo zá­ko­na a kto­ré zna­me­na­jú zni­žo­va­nie zá­kla­du da­ne a tým aj vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, mu­sí pri­hlia­dať aj or­gán čin­ný v tres­tnom ko­na­ní, pre­to­že za skrá­te­nú daň mož­no po­va­žo­vať len ta­kú vý­šku da­ne, kto­rú mal da­ňo­vý sub­jekt priz­nať a od­viesť a kto­rá sa ne­mu­sí zho­do­vať s vý­škou do­siah­nut­né­ho príj­mu zo stra­ny da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v kon­krét­nom zda­ňo­va­com ob­do­bí. Vý­ška do­siah­nu­té­ho príj­mu v kon­krét­nom zda­ňo­va­com ob­do­bí pre­to eš­te nič ne­ho­vo­rí o tom, aký bol hos­po­dár­sky vý­sle­dok da­ňo­vé­ho sub­jek­tu (a či bol klad­ný, nu­lo­vý ale­bo zá­por­ný), na­koľ­ko vý­šku do­siah­nu­té­ho príj­mu nie je mož­né auto­ma­tic­ky po­va­žo­vať za vý­šku zá­kla­du da­ne, z kto­ré­ho je nut­né ur­čo­vať vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť da­ňo­vé­ho sub­jek­tu.

 

Pod­stat­ným pre do­ka­zo­va­nie zá­kla­du da­ne, vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a vy­vo­dzo­va­nia tres­tnop­ráv­nej zod­po­ved­nos­ti kon­krét­nej oso­by za spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne v tres­tnom ko­na­ní je pre­to to, čo vy­plý­va z vy­ko­na­né­ho do­ka­zo­va­nia a nie to, čo je da­ňo­vým sub­jek­tom tvr­de­né (nap­rík­lad všeo­bec­né tvr­de­nia da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, že mal ale­bo mu­sel mať v zda­ňo­va­com ob­do­bí aj vý­dav­ky), res­pek­tí­ve či je ale­bo nie je dos­tup­né úč­tov­níc­tvo da­ňo­vé­ho sub­jek­tu. Ten­to zá­ver pla­tí aj opač­ne. Te­da ak aj ma­jú or­gá­ny čin­né v tres­tnom ko­na­ní či sú­dy k dis­po­zí­cii úč­tov­níc­tvo da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, kto­ré je práv­ne per­fek­tné, nez­na­me­ná to, že ne­moh­lo dôjsť z neop­ráv­ne­né­mu zni­žo­va­niu vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti a tým aj k spá­chaniu tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. Ak sa nap­rík­lad zis­ti­lo, že da­ňo­vý sub­jekt úč­to­val časť svo­jich príj­mov na pod­kla­de dok­la­dov, kto­ré vy­chá­dza­jú z fik­tív­nych zmlúv, nie je mož­né na pod­kla­de tak­to ve­de­né­ho úč­tov­níc­tva ur­čo­vať sku­toč­ný roz­sah da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu. Rov­na­ko tak je v praxi po­mer­ne čas­té, že da­ňo­vý sub­jekt ne­vy­ka­zu­je časť svo­jich príj­mov v úč­tov­níc­tve a te­da je zrej­mé, že úč­tov­níc­tvo da­ňo­vé­ho sub­jek­tu nep­red­sta­vu­je ver­ný (sku­toč­ný) ob­raz o čin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v zda­ni­teľ­nom ob­do­bí. Ale­bo po­ve­da­né inak, sku­toč­nosť, že exis­tu­je nap­rík­lad úč­tov­ný dok­lad o vy­na­lo­že­ní ur­či­té­ho vý­dav­ku to­tiž nez­na­me­ná, že v sku­toč­nos­ti (reál­ne) bol aj ta­ký­to vý­da­vok da­ňo­vým sub­jek­tom vy­na­lo­že­ný a na stra­ne dru­hej tak­tiež sku­toč­nosť, že neexis­tu­je úč­tov­ný dok­lad o vy­na­lo­že­ní ur­či­té­ho vý­dav­ku auto­ma­tic­ky nez­na­me­ná, že v sku­toč­nos­ti ne­bol ta­ký­to vý­da­vok da­ňo­vým sub­jek­tom vy­na­lo­že­ný. Exis­ten­cia či neexis­ten­cia ur­či­té­ho úč­tov­né­ho dok­la­du pre­to ne­vy­lu­ču­je spá­chanie a do­ká­za­nie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne.

 

Od­vo­la­cí súd opa­ku­je a uzat­vá­ra, že aj v prí­pa­doch neexis­ten­cie úč­tov­níc­tva da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a ur­čo­va­nia da­ne pod­ľa po­mô­cok správ­com da­ne je mož­né do­ka­zo­va­ním v tres­tnom ko­na­ní zis­ťo­vať zá­klad da­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v ur­či­tom zda­ňo­va­com ob­do­bí a ur­čo­vať as­poň mi­ni­mál­nu vý­šku vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, kto­rá ak bo­la úmy­sel­ne za­ta­je­ná, tvo­rí roz­sah skrá­te­nej da­ne pri tres­tnom či­ne skrá­te­nia da­ne.

 

Pro­ku­rá­tor ako no­si­teľ dô­kaz­né­ho bre­me­na vy­ko­nal v tom­to sme­re ur­či­té do­ka­zo­va­nie a to naj­mä po­kiaľ ide o preb­ra­tie lis­tin­ných dô­ka­zov z da­ňo­vé­ho ko­na­nia (nap­rík­lad vý­pis z ban­ko­vé­ho úč­tu da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, príj­mo­vé a vý­dav­ko­vé dok­la­dy vy­sta­ve­né me­dzi spo­loč­nos­ťa­mi X S s.r.o. a e s.r.o., zmlu­va o pos­ky­tu­nu­tí rek­lam­ných slu­žieb me­dzi tý­mi­to spo­loč­nos­ťa­mi), av­šak z tak­to vy­ko­na­né­ho do­ka­zo­va­nia ne­vyp­lý­va­jú ne­po­chyb­ne zá­ve­ry uve­de­né v skut­ko­vej ve­te ob­ža­lo­by t. j., že doš­lo k skrá­te­niu da­ne z príj­mu  vo vý­ške 152.000,- Sk a ani to, že by zá­klad da­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu pri da­ni z príj­mov za rok 2004 mal byť vo vý­ške 800.000,- Sk. Pro­ku­rá­tor tu zjav­ne vy­chá­dzal len z od­be­ra­teľ­skej fak­tú­ry zo dňa 06.09.2004, kto­rá bo­la vy­sta­ve­ná pre od­be­ra­te­ľa spo­loč­nosť e s.r.o. za pos­kyt­nu­tie rek­lam­ných slu­žieb v su­me 800.000,- Sk a bo­la či ma­la byť za­pla­te­ná v ho­to­vos­ti. Je evi­den­tné, že vý­šku príj­mu (800.000,- Sk) pro­ku­rá­tor sto­tož­nil s vý­škou zá­kla­du da­ne, z kto­ré­ho sa nás­led­ne zis­ťu­je vlas­tná da­ňo­vá po­vin­nosť da­ňo­vé­ho sub­jek­tu. Ten­to zá­ver je však len pred­pok­la­dom (dom­nien­kou) pro­ku­rá­to­ra, kto­rá ne­má ne­po­chyb­nú opo­ru vo vy­ko­na­nom do­ka­zo­va­ní. Od­vo­la­cí súd pri­po­mí­na, že zda­ni­teľ­ným ob­do­bím da­ňo­vé­ho sub­jek­tu pri da­ni z príj­mu bol rok 2004 te­da bo­lo nut­né zis­ťo­vať roz­sah príj­mov ako aj vý­dav­kov za ce­lé to­to zda­ni­teľ­né ob­do­bie (tak ako to ro­bil správ­ca da­ne pri ur­čo­va­ní da­ne pod­ľa po­mô­cok), pri­čom su­ma 800.000,- Sk by moh­la byť zá­kla­dom da­ne len v prí­pa­de, ak by sa zis­ti­lo, že da­ňo­vý sub­jekt v zda­ňo­va­com ob­do­bí ro­ku 2004 mal len ten­to prí­jem a ne­mal žiad­ne re­le­van­tné (zis­ti­teľ­né) vý­dav­ky, kto­ré by zá­klad da­ne zni­žo­va­li.

 

Prí­jem vo vý­ške 800.000,- Sk, kto­rý bol do­siah­nu­tý da­ňo­vým sub­jek­tom v ro­ku 2004 a kto­rý je uve­de­ný aj v skut­ko­vej ve­te ob­ža­lo­by pri­tom zjav­ne pred­sta­vu­je len ur­či­tý „vý­sek“ z príj­mov da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v ro­ku 2004, na­koľ­ko z pro­to­ko­lu správ­cu da­ne o ur­čo­va­ní da­ne pod­ľa po­mô­cok je mož­né zis­tiť, že evi­den­tne neš­lo o je­di­ný prí­jem da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v ro­ku 2004. Nap­rík­lad len z vý­pi­sov ban­ko­vé­ho úč­tu da­ňo­vé­ho sub­jek­tu spo­loč­nos­ti X S s.r.o. mož­no zis­tiť (to na­po­kon zis­til už správ­ca da­ne v da­ňo­vom ko­na­ní), že da­ňo­vý sub­jekt do­sia­hol príj­my vo vý­ške 29.382.484,- Sk (tu je však spor­né, či všet­ky tie­to príj­my je mož­né po­va­žo­vať za príj­my po­dlie­ha­jú­ce da­ni z príj­mov) s tým, že vý­ška da­ňo­vej po­vin­nos­ti bo­la ur­če­ná sa su­mu 5.582.672,- Sk.

 

Ak te­da pro­ku­rá­tor v skut­ko­vej ve­te ob­ža­lo­by tvr­dí, že da­ňo­vý sub­jekt skrá­til daň vo vý­ške 152.000,- Sk tak nie je cel­kom jas­né, pre­čo tu vy­chá­dzal z príj­mu, kto­rý mal ply­núť len z jed­nej fak­tú­ry, keď je zjav­né, že da­ňo­vý sub­jekt mal v zda­ňo­va­com ob­do­bí aj iné príj­my. Rov­na­ko tak nie je jas­né, pre­čo pro­ku­rá­tor aj pri tom­to jed­nom príj­me z fak­tú­ry sta­no­vil vý­šku da­ňo­vej (a tým aj skrá­te­nej) da­ne vo vý­ške 152.000,- Sk, keď aj z vý­sled­kov ur­čo­va­nia da­ne pod­ľa po­mô­cok v da­ňo­vom ko­na­ní je zrej­mé, že sám správ­ca da­ne zis­til kon­krét­ny vý­da­vok da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a to nap­rík­lad vý­da­vok v po­do­be ban­ko­vých pop­lat­kov vo vý­ške 15.805,- Sk. Sku­toč­nosť, že tie­to vý­dav­ky správ­ca da­ne neuz­nal v da­ňo­vom ko­na­ní pri­tom nez­na­me­ná že reál­ne ne­bo­li vy­na­lo­že­né.

 

Z toh­to poh­ľa­du mož­no pre­to dos­pieť k zá­ve­ru, že z vy­ko­na­né­ho do­ka­zo­va­nia (a žiad­ne ďal­šie do­ka­zo­va­nie ne­navr­hol pro­ku­rá­tor ani v od­vo­la­com ko­na­ní) nie je mož­né vy­vo­diť ne­po­chyb­ný zá­ver, že da­ňo­vý sub­jekt mal v zda­ňo­va­com ob­do­bí ro­ku 2004 vý­šku vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti vo vý­ške 152.000,- Sk, tak ako je to uve­de­né v skut­ko­vej ve­te ob­ža­lo­by a už vô­bec nie, že by zá­klad da­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu za rok 2004 bol reál­ne vo vý­ške 800.000,- Sk. Da­ňo­vý sub­jekt tak v zda­ňo­va­com ob­do­bí ro­ku 2004 mo­hol mať aj vy­ššiu vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť než aká je uve­de­ná v ob­ža­lo­be, ale aj niž­šiu da­ňo­vú po­vin­nosť, prí­pad­ne ne­mu­sel mať žiad­nu vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť (je­ho hos­po­dár­sky vý­sle­dok v tom­to ro­ku mo­hol byť nu­la ale­bo mo­hol byť zá­por­ný). Pre prí­pad, ak by ne­mal da­ňo­vý sub­jekt vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť, nep­ri­chá­dza­lo by vô­bec do úva­hy spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. Tie­to sku­toč­nos­ti oh­ľad­ne roz­sa­hu da­ňo­vej po­vin­nos­ti zos­ta­li aj na­ďa­lej spor­né te­da nie je mož­né vy­slo­viť ne­po­chyb­ný zá­ver, že ob­ža­lo­va­ný ako oso­ba ko­na­jú­ca v me­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu sku­toč­ne skrá­til daň v roz­sa­hu uve­de­nom v ob­ža­lo­be.

 

Pod­ľa ná­zo­ru od­vo­la­cie­ho sú­du pri­chá­dza reál­ne do úva­hy aj ta­ká skut­ko­vá ver­zia, že spo­loč­nosť X S s.r.o. neobdr­ža­la od spo­loč­nos­ti e s.r.o. prí­jem v ho­to­vos­ti vo vý­ške 800.000,- Sk, ale iš­lo len o pod­pí­sa­nie tzv. fik­tív­nych dok­la­dov o príj­me s cie­ľom neop­ráv­ne­ne zní­žiť vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť spo­loč­nos­ti e s.r.o., v kto­rej bo­la spo­loč­nosť X S s.r.o. spo­loč­ní­kom (iš­lo o per­so­nál­ne pre­po­je­né ob­chod­né spo­loč­nos­ti). V ta­kom­to prí­pa­de by ob­ža­lo­va­ný mal pos­ta­ve­nie účas­tní­ka na spá­cha­ní tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne, kto­ré­ho cie­ľom bo­lo zní­že­nie vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti spo­loč­nos­ti e s.r.o.

 

Na­dria­de­ný súd uzat­vá­ra, že v sú­čas­nos­ti, po de­sia­tich ro­koch od spá­chania skut­ku sa už ob­jek­tív­ne ne­dá zis­tiť zá­klad da­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu pri da­ni z príj­mov za rok 2004, t. j. nap­rík­lad, či fi­nan­čné čias­tky pri­pi­sa­né na ban­ko­vé úč­ty da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v ro­ku 2004 v cel­ko­vej vý­ške 29.382.484,- Sk, tvo­ria všet­ky zda­ni­teľ­né príj­my ale­bo len niek­to­ré, res­pek­tí­ve, či da­ňo­vý sub­jekt mal ok­rem ban­ko­vých pop­lat­kov aj iné vý­dav­ky, kto­ré by moh­li mať vplyv na vý­šku zá­kla­du da­ne a tým aj da­ňo­vej po­vin­nos­ti da­ňo­vé­ho sub­jek­tu.

 

Sku­toč­nosť, že da­ňo­vý sub­jekt v me­ne kto­ré­ho ko­nal ob­ža­lo­va­ný po­dal za rok 2004, ale aj za rok 2005 ne­dos­ta­toč­ne vy­pl­ne­né da­ňo­vé priz­na­nia ako aj to, že ob­ža­lo­va­ný ako šta­tu­tár­ny or­gán ne­vie­dol či ne­za­bez­pe­čil u kom­pe­ten­tnej oso­by riad­ne ve­de­nie úč­tov­níc­tva a riad­ne nes­po­lup­ra­co­val so správ­com da­ne sved­čí o dô­vod­nom po­doz­re­ní, že tie­to čias­tko­vé ko­na­nia moh­li tvo­riť sú­časť ko­na­nia ob­ža­lo­va­né­ho sme­ru­jú­ce­ho k za­ta­je­niu príj­mov da­ňo­vé­ho sub­jek­tu a vy­hnu­tiu sa hra­de­nia da­ni z príj­mu práv­nic­kej oso­by. Od­vo­la­cí súd však pri­po­mí­na, že vý­rok o vi­ne zo spá­chania tres­tné­ho či­nu nie je mož­né za­lo­žiť len na in­dí­ciách, dom­nien­kach, ale­bo len na prav­de­po­dob­ných skut­ko­vých zá­ve­roch. Vý­rok o vi­ne mu­sí byť za­lo­že­ný na skut­ko­vom sta­ve, o kto­rom nie sú dô­vod­né (ro­zum­né) po­chyb­nos­ti a kto­rý ne­po­chyb­ne vy­plý­va z vy­ko­na­ných dô­ka­zov.

 

Vzhľa­dom k uve­de­né­mu je nut­né ak­cep­to­vať na­pad­nu­tý roz­su­dok, t.j. os­lo­bo­de­nie ob­ža­lo­va­né­ho spod ob­ža­lo­by pos­tu­pom pod­ľa § 285 písm. a) Tr. por., pre­to­že aj po vy­ko­na­nom do­ka­zo­va­ní (te­da po do­ka­zo­va­ní, kto­ré vy­čer­pa­lo dô­kaz­né návr­hy strán) zos­ta­li re­le­van­tné po­chyb­nos­ti o roz­hod­nej skut­ko­vej okol­nos­ti, t. j. o tom, či a v akom roz­sa­hu mal da­ňo­vý sub­jekt vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť. To, že os­tat­né skut­ko­vé okol­nos­ti uve­de­né v skut­ko­vej ve­te ob­ža­lo­by sa ne­po­chyb­ne sta­li (nap­rík­lad po­da­nie ne­dos­ta­toč­ne vy­pl­ne­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia zo stra­ny da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, prí­jem da­ňo­vé­ho sub­jek­tu z dek­la­ro­va­nej fak­tú­ry, či ur­čo­va­nie da­ne pod­ľa po­mô­cok) ne­ma­jú na ten­to zá­ver pod­stat­ný vplyv, pre­to­že sa­mé oso­be nie sú tres­tnop­ráv­ne re­le­van­tným ko­na­ním a nás­led­kom. Tým je až zis­te­nie, že da­ňo­vý sub­jekt za­ta­jo­val ur­či­té svo­je príj­my a tým neop­ráv­ne­ne zni­žo­val svo­ju vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť. Ta­ký­to ne­po­chyb­ný zá­ver však z vy­ko­na­né­ho do­ka­zo­va­nia ne­vyp­lý­va.

 

Aj pod­ľa ná­zo­ru kraj­ské­ho sú­du bo­lo pre­to ne­vyh­nut­ným ap­li­ko­vať v po­su­dzo­va­nej tres­tnej ve­ci zá­sa­du in du­bio pro reo. Od­vo­la­cí súd pri­tom ne­kon­šta­tu­je, že ob­ža­lo­va­ný ne­za­ta­jo­val príj­my da­ňo­vé­ho sub­jek­tu za rok 2004 na da­ni z príj­mu práv­nic­kej oso­by, ale vy­slo­vu­je, že ne­bo­lo bez ro­zum­ných po­chyb­nos­tí preu­ká­za­né, že sa stal sku­tok, pre kto­rý je ob­ža­lo­va­ný stí­ha­ný. Ok­res­ný súd te­da ne­po­chy­bil, keď ob­ža­lo­va­né­ho M D pod­ľa § 285 písm. a/ Tr. por. spod ob­ža­lo­by pro­ku­rá­to­ra os­lo­bo­dil.

 

Nad rá­mec uve­de­né­ho od­vo­la­cí súd kon­šta­tu­je, že sa ne­mož­no bez­výh­rad­ne sto­tož­niť s ná­zo­rom ob­ha­jo­by, že ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia nie je ale­bo ne­mô­že byť po­va­žo­va­né za spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. Da­ňo­vý sub­jekt má po­vin­nosť po­dať da­ňo­vé priz­na­nie (a to aj v prí­pa­de ak mu žiad­na da­ňo­vá po­vin­nosť nev­znik­la), pri­čom ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia nie je mož­né po­va­žo­vať za spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne len vte­dy, ak da­ňo­vé­mu sub­jek­tu nev­znik­la žiad­na da­ňo­vá po­vin­nosť (nap­rík­lad da­ňo­vý sub­jekt má nu­lo­vý ale­bo zá­por­ný hos­po­dár­sky vý­sle­dok, res­pek­tí­ve v prís­luš­nom zda­ňo­va­com ob­do­bí vô­bec ne­vy­ko­ná­val pod­ni­ka­teľ­skú čin­nosť). Len ne­čin­nosť da­ňo­vé­ho sub­jek­tu nie je pre­to mož­né me­cha­nic­ky sto­tož­ňo­vať so skrá­te­ním da­ne, pre­to­že da­ňo­vý sub­jekt ne­mu­sel mať žiad­nu vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť.

 

Sa­mot­né ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia te­da eš­te ne­mu­sí byť tres­tným či­nom skrá­te­nia da­ne, ale na stra­ne dru­hej mô­že ísť (a v praxi sa tak čas­to de­je) o sú­časť za­ml­ča­nia reál­ne exis­tu­jú­cej da­ňo­vej po­vin­nos­ti a pá­cha­teľ ne­po­dal da­ňo­vé priz­na­nie (či po­dal len tzv. práz­dne da­ňo­vé priz­na­nie) prá­ve s cie­ľom (úmys­lom) aby za­ta­jil nap­rík­lad príj­my po­dlie­ha­jú­ce da­ňo­vej po­vin­nos­ti. K to­mu, aby ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia moh­lo byť po­va­žo­va­né za trest­ný čin skrá­te­nia da­ne mu­sí pre­to pris­tú­piť eš­te ďal­šia okol­nosť po­zos­tá­va­jú­ca z to­ho, že prá­ve ne­po­da­ním da­ňo­vé­ho priz­na­nia sa pá­cha­teľ sna­ží za­ta­jiť vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť. Ak je te­da ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia (či po­da­nie čis­té­ho ale­bo ne­dos­ta­toč­ne vy­pl­ne­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia) ve­de­né úmys­lom za­ta­jiť vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť, tak pôj­de o po­doz­re­nie zo spá­chania tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. Sku­toč­nosť, že správ­ca da­ne nap­rík­lad ne­vyz­val da­ňo­vý sub­jekt na op­ra­vu, či od­strá­ne­nie ne­dos­tat­kov po­da­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia (na dopl­ne­nie či op­ra­vu po­da­né­ho ne­vypl­ne­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia), tak ako to na­mie­ta ob­ha­jo­ba, je bez práv­ne­ho vý­zna­mu (z hľa­dis­ka tres­tné­ho prá­va), pre­to­že v prí­pa­de ne­po­da­nia da­ňo­vé­ho priz­na­nia (či po­da­nia ne­vypl­ne­né­ho ale­bo ne­dos­ta­toč­ne vy­pl­ne­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia), kto­rým pá­cha­teľ za­ta­ju­je vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť do­chá­dza k tres­tné­mu či­nu skrá­te­nia da­ne v dôs­led­ku ne­po­da­nia da­ňo­vé­ho priz­na­nia a za­ta­je­nia vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti a nie v prí­čin­nej sú­vis­los­ti s prí­pad­nou ne­čin­nos­ťou správ­cu da­ne v da­ňo­vom ko­na­ní.

 

Po­kiaľ ob­ha­jo­ba na­mie­ta­la, že ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia nie je mož­né po­va­žo­vať za nu­lo­vé da­ňo­vé priz­na­nie (spo­je­nie „nu­lo­vé da­ňo­vé priz­na­nie“ pou­žil pro­ku­rá­tor v skut­ko­vej ve­te ob­ža­lo­by), tak od­vo­la­cí súd zdô­raz­ňu­je, že z hľa­dis­ka tres­tné­ho prá­va sa vy­chá­dza z dom­nien­ky, že ak da­ňo­vý sub­jekt ne­po­dá da­ňo­vé priz­na­nie, res­pek­tí­ve po­dá ne­vypl­ne­né da­ňo­vé priz­na­nie, pred­pok­la­dá sa, že ne­mal žiad­nu vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť, t. j., že je­ho hos­po­dár­sky vý­sle­dok bol nu­la. Ten­to pred­pok­lad slú­ži prá­ve k to­mu, aby ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia, či ne­vypl­ne­nie po­da­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia ne­bo­lo me­cha­nic­ky (for­mál­ne) sto­tož­ňo­va­né so spá­cha­ním tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. Tá­to hypo­té­za je te­da sta­no­ve­ná v pros­pech po­doz­ri­vých osôb a vy­plý­va z po­ja­tia tres­tné­ho prá­va ako pros­tried­ku ul­ti­ma ra­tio, te­da z to­ho, že len ne­po­da­nie da­ňo­vé­ho priz­na­nia, či len po­da­nie ne­vypl­ne­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia bez ďal­šie­ho, by ma­lo byť pri­már­ne rie­še­né a san­kcio­no­va­né prís­luš­ný­mi da­ňo­vý­mi or­gán­mi pod­ľa da­ňo­vých pred­pi­sov. Nej­de te­da o zá­sa­du, kto­rá by bo­la konštruo­va­ná pria­mo v zá­ko­ne (nap­rík­lad v da­ňo­vom po­riad­ku), ale vy­chá­dza zo zá­sa­dy sub­si­dia­ri­ty tres­tnop­ráv­nej rep­re­sie, t. j. z po­ja­tia tres­tné­ho prá­va ako pros­tried­ku ul­ti­ma ra­tio (len pre úpl­nosť mo­žo uviesť, že ten­to pred­pok­lad bol v mi­nu­los­ti sú­čas­ťou nap­rík­lad čes­ké­ho da­ňo­vé­ho po­riad­ku č. 337/1992 Zb., kto­ré v us­ta­no­ve­ní § 44 ods. 1 sta­no­vo­va­lo, že po­kiaľ da­ňo­vý sub­jekt ne­po­dá da­ňo­vé priz­na­nie je správ­ca da­ne op­ráv­ne­ný pred­pok­la­dať, že da­ňo­vý sub­jekt vy­ká­zal v da­ňo­vom priz­na­ní daň vo vý­ške nu­la).

 

Od­vo­la­cí súd sa sto­tož­ňu­je s ná­miet­ka­mi pro­ku­rá­to­ra, že zna­lec Ing. J P vo svo­jom zna­lec­kom po­sud­ku, ale aj vo svo­jej vý­po­ve­di na hlav­nom po­jed­ná­va­ní nep­rí­pus­tne rie­šil práv­ne otáz­ky. Na­vy­še od­vo­la­cí súd je ná­zo­ru, že z hľa­dis­ka ob­sa­ho­vé­ho, ani nej­de o zna­lec­ký po­su­dok, na­koľ­ko zna­lec sa ob­me­dzil len na vy­slo­ve­nie svo­jej sub­jek­tív­nej úva­hy (dom­nien­ky) o tom, či v pre­bie­ha­jú­com tres­tnom ko­na­ní bo­lo ale­bo ne­bo­lo preu­ká­za­né kon­krét­ne skrá­te­nie da­ne. Je nep­ri­ja­teľ­né, aby sa zna­lec k ta­kej­to otáz­ke vy­jad­ro­val, pre­to­že ide o otáz­ku práv­nu, kto­rú mô­žu vy­rie­šiť len or­gá­ny čin­né v tres­tnom ko­na­ní a súd po vy­ko­na­nom do­ka­zo­va­ní v tres­tnom ko­na­ní. Zna­lec nie je ani kom­pe­ten­tná oso­ba, aby sa vy­jad­ro­va­la k us­mer­ne­niu kraj­ské­ho pro­ku­rá­to­ra, kto­ré rie­ši práv­ne otáz­ky a k to­mu, či bez úč­tov­nej do­ku­men­tá­cie mož­no ale­bo ne­mož­no ur­čiť roz­sah skrá­te­nej da­ne v tres­tnom ko­na­ní. Ta­ké­to vy­jad­re­nia znal­ca sú nep­rí­pus­tným zá­sa­hom do kom­pe­ten­cie or­gá­nov čin­ných v tres­tnom ko­na­ní a zjav­ne prek­ra­ču­jú sku­toč­nos­ti, ku kto­rých je znlaec op­ráv­ne­ný sa vy­jad­ro­vať. Zna­lec sa mô­že to­tiž vy­jad­ro­vať len k to­mu, či do­ká­že ur­čiť vý­šku vlas­tnej da­ňo­vej po­vin­nos­ti kon­krét­ne­ho da­ňo­vé­ho sub­jek­tu za kon­krét­ne zda­ňo­va­cie ob­do­bie a nie k to­mu, či bez úč­tov­nej do­ku­men­tá­cie mož­no ale­bo ne­mož­no preu­ká­zať spá­chanie tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. Vzhľa­dom k uve­de­né­mu je ob­ha­jo­bou pred­lo­že­ný zna­lec­ký po­su­dok v tres­tnom ko­na­ní ab­so­lút­ne ne­pou­ži­teľ­ný.

 

Od­vo­la­cí súd sa nes­to­tož­ňu­je ani s úva­hou ob­ha­jo­by, kto­rú prev­za­la zo zna­lec­ké­ho po­sud­ku, že da­ňo­vý sub­jekt mu­sel mať ne­ja­ké ne­vyh­nut­né nák­la­dy na do­sa­ho­va­nie hos­po­dár­skej čin­nos­ti, t. j. že ne­mo­hol pro­du­ko­vať vý­no­sy pri nu­lo­vých nák­la­doch. V tom­to sme­re je pot­reb­né pou­ká­zať na čas­té prí­pa­dy z praxe, v kto­rých pod­ni­ka­teľ­ské sub­jek­ty nap­rík­lad aj nie­koľ­ko ro­kov ne­vy­ko­ná­va­jú žiad­nu pod­ni­ka­teľ­skú čin­nosť, res­pek­tí­ve „sú pou­ží­va­né“ len na jed­no­ra­zo­vé ob­cho­do­va­nie (tzv. spia­ce ob­chod­né spo­loč­nos­ti) a pre­to do­sa­hu­jú len nep­ra­vi­del­né príj­my z pod­ni­ka­teľ­skej čin­nos­ti a to tak­mer pri nu­lo­vých nák­la­doch (nap­rík­lad pre­vod zis­ku z jed­nej ob­chod­nej spo­loč­nos­ti na dru­hú a po­dob­ne). Nie je pre­to vý­ni­moč­ným, ak da­ňo­vý sub­jekt do­siah­ne v zda­ni­teľ­nom od­do­bí ur­či­té príj­my pri žiad­nych či mi­ni­mál­nych nák­la­doch (vý­dav­koch).

 

Ak ob­ha­jo­ba ako aj zna­lec pou­ka­zo­va­li na us­mer­ne­nie Kraj­ské­ho pro­ku­rá­to­ra Bra­tis­la­va, tak je nut­né zdô­raz­niť, že kon­krét­ny bod toh­to us­mer­ne­nia sa na po­su­dzo­va­nú prob­le­ma­ti­ku vô­bec nez­vťa­hu­je, pre­to­že sa tý­ka prí­pa­dov, v kto­rých da­ňo­vý sub­jekt tvr­dí, že mal kon­krét­ne vý­dav­ky, kto­ré zni­žu­jú je­ho da­ňo­vú po­vin­nosť (t. j. že pl­nil kon­krét­nym sub­jek­tom), av­šak správ­ca da­ne ich neuz­ná, pre­to­že da­ňo­vý sub­jekt ne­má nap­rík­lad da­ňo­vé dok­la­dy, kto­ré by to preu­ka­zo­va­li, res­pek­tí­ve pred­lo­že­né da­ňo­vé dok­la­dy ne­ma­jú všet­ky zá­ko­nom pred­pí­sa­né ná­le­ži­tos­ti. V ta­kých­to prí­pa­doch nie je po­tom mož­né (tak ako na to správ­ne pou­ka­zu­je us­mer­ne­nie) vy­chá­dzať z to­ho, že nep­reu­ká­za­né vý­dav­ky sú neexis­tu­jú­ce vý­dav­ky a že tým, že da­ňo­vý sub­jekt ne­vie preu­ká­zať svo­je vý­dav­ky doš­lo k spá­chaniu tres­tné­ho či­nu skrá­te­nia da­ne. V po­su­dzo­va­nej tres­tnej ve­ci však nik­to netvr­dil, že by mal da­ňo­vý sub­jekt kon­krét­ne da­ňo­vo uz­na­teľ­né vý­dav­ky, ale len ob­ha­jo­ba vo všeo­bec­nos­ti pred­pok­la­da­la, že ich mu­sel (zrej­me) mať.

 

Pod­ľa ná­zo­ru kraj­ské­ho sú­du je ob­ža­lo­va­ný dô­vod­ne po­doz­ri­vý, že sa do­pus­til ko­na­nia, kto­ré za­kla­dá po­doz­re­nie zo spá­chania tres­tné­ho či­nu skres­ľo­va­nia úda­jov hos­po­dár­skej a ob­chod­nej evi­den­cie pod­ľa § 259 ods. 2 písm. b) Tr. zák. účin­né­ho od 01.01.2006 (res­pek­tí­ve pod­ľa Tres­tné­ho zá­ko­na účin­né­ho do 31.12.2005), pre­to­že ne­vie­dol a ani ne­za­bez­pe­čil ve­de­nie úč­tov­níc­tva da­ňo­vé­ho sub­jek­tu tak, ako to vy­ža­du­je zá­kon č. 431/2002 Z. z. o úč­tov­níc­tve a ko­nal tak na­priek to­mu, že bol šta­tu­tár­nym zá­stup­com da­ňo­vé­ho sub­jek­tu. To­to dô­vod­né po­doz­re­nie pri­tom ne­vyp­lý­va z to­ho, že úč­tov­níc­tvo od­mie­tol vy­dať or­gá­nom čin­ným v tres­tnom ko­na­ní (tak ako to myl­ne uvá­dza ob­ha­jo­ba), ale z to­ho, že ako šta­tu­tár­ny or­gán da­ňo­vé­ho sub­jek­tu ne­za­bez­pe­čil je­ho riad­ne ve­de­nie (a exis­ten­ciu) v zmys­le zá­ko­na o úč­tov­níc­tve. Vy­vo­de­nie tres­tnop­ráv­nej zos­po­ved­nos­ti ob­ža­lo­va­né­ho za spá­chanie toh­to tres­tné­ho či­nu by pre­to ne­bo­lo v roz­po­re so zá­ka­zom se­baob­vi­ňo­va­nia.

 

V tej­to sú­vis­los­ti však od­vo­la­cí súd zvý­raz­ňu­je, že sku­tok, tak ako bol for­mu­lo­va­ný v da­nej tres­tnej ve­ci v uz­ne­se­ní o vzne­se­ní ob­vi­ne­nia (a nás­led­ne aj v ob­ža­lo­be), neu­mož­ňu­je však zme­niť práv­nu kva­li­fi­ká­ciu skut­ku a uz­nať ob­ža­lo­va­né­ho vi­ným z toh­to tres­tné­ho či­nu, pre­to­že by ne­bo­la za­cho­va­ná to­tož­nosť skut­ku. Sku­toč­nosť, že ob­ža­lo­va­ný v me­ne da­ňo­vé­ho sub­jek­tu riad­ne ne­vie­dol úč­tov­níc­tvo da­ňo­vé­ho sub­jek­tu v zmys­le zá­ko­na o úč­tov­níc­tve, nie je to­tiž to­tož­ná so sku­toč­nos­ťou, že po­da­ním ne­dos­ta­toč­ne vy­pl­ne­né­ho da­ňo­vé­ho priz­na­nia za­ta­jo­val vlas­tnú da­ňo­vú po­vin­nosť da­ňo­vé­ho sub­jek­tu, kto­rá mu vy­plý­va­la zo zá­ko­na o da­ni z príj­mov.

 

Vzhľa­dom na vy­ššie uve­de­né sku­toč­nos­ti Kraj­ský súd v Bra­tis­la­ve roz­ho­dol tak, ako je uve­de­né vo vý­ro­ko­vej čas­ti toh­to uz­ne­se­nia.

 

P o u č e n i e : Pro­ti to­mu­to uz­ne­se­niu sťaž­nosť nie je prí­pus­tná.

 

Kraj­ský súd v Bra­tis­la­ve, dňa 17. mar­ca 2015

 

JUDr. Ka­rol Ko­váč

                                                                                                        pred­se­da se­ná­tu

 

Vy­pra­co­val: JUDr. Pe­ter Šam­ko

 

 

Diskusia